Instrução Normativa RFB n° 2.121/2022: Os reflexos da consolidação das regras de PIS e COFINS

Em 20.12.2022 foi publicada a Instrução Normativa RFB n° 2.121/2022 no Diário Oficial da União, que consolidou as normas sobre a apuração, a cobrança, a fiscalização, a arrecadação e a administração do PIS e da COFINS, inclusive incidentes sobre importações, sem deixar, também, de veicular algumas novidades interpretativas.

Inicialmente, importa-nos destacar que não houve mudanças nas regras de tributação. Em suma, as cinco Instruções Normativas revogadas pelo ato em comento, dentre elas a IN RFB n° 1.911/2019, bem como aquelas que versavam sobre temas como o Regime Especial de Incentivos para o Desenvolvimento da Infraestrutura – REIDI, petróleo e óleo combustível, por exemplo, tiveram suas regras consolidadas.

As novidades trazidas pela Instrução Normativa 2.121/2022 não afetam de forma estrutural o que já era praticado pelos contribuintes. O que decorre do advento da nova norma, é que as disposições passam a ser tratadas de forma segmentada. Nesse sentido, com a edição da Instrução Normativa, a RFB tratou de alguns dos imbróglios tributários que foram amplamente discutidos nas últimas décadas.

A IN trata de temas como: o fato gerador da Contribuição para o PIS e da COFINS incidentes sobre a receita ou faturamento; as pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela legislação do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ); os contribuintes e responsáveis pela retenção e recolhimento das contribuições; a normatização do Programa Emergencial de Retomada do Setor de Eventos (Perse); e, ainda, a aplicação da tabela TIPI já atualizada com base no Decreto Federal n° 11.158/2022.

Dentre os posicionamentos e novidades trazidas pela nova IN, destacamos:

• A expressa admissão da inclusão do ICMS na apuração dos créditos de PIS e COFINS;
• A admissão expressa da exclusão do ICMS-ST na apuração dos créditos de PIS e COFINS;
• A concordância expressa com a exclusão do IPI na apuração dos créditos de PIS e COFINS;
• A ampliação da listagem exemplificativa do que pode ser considerado insumo e o que não pode ser considerado;
• A expressa menção de que as exigências decorrentes de celebração de acordos ou convenções coletivas de trabalho não integram o conceito de insumos;
• A definição expressa de que nas devoluções de mercadorias, não compõe a base de cálculo dos créditos o valor do ICMS ora excluído na venda;
• Confirmação expressa do entendimento de que o ICMS a ser excluído da base de cálculo do PIS e da COFINS é o destacado no documento fiscal, com exceção das receitas de vendas com suspensão, isenção, alíquota zero ou sem incidência das contribuições (quando se tratar de receitas segregadas);
• Alteração da base de cálculo do PIS e COFINS importação, retirando o ISS da composição da base;
• A indicação da lista de NCMs que terão majoração de 1% na alíquota da COFINS-Importação até 31.12.2023;
• A especificação de novos controles para crédito de ativo imobilizado (aquisição ou depreciação);
• A unificação das penalidades aplicáveis a EFD-Contribuições e o respectivo arquivo magnético (não houve alteração apenas a consolidação);
• A simplificação das regras relativas à equiparação das operações da Zona Franca de Manaus (ZFM) a exportações;
• O reconhecimento da equiparação à exportação das operações de venda de mercadorias de origem nacional para a ZFM para consumo, industrialização, ou para reexportação para o estrangeiro;
• A definição da data de início do prazo prescricional para a utilização dos créditos das contribuições. O Fisco se posiciona no sentido de que o direito de utilizar os créditos de PIS e da COFINS prescreve em 5 (cinco) anos contados do primeiro dia do mês subsequente àquele em que ocorreu a aquisição, a devolução ou o dispêndio que permite a apuração de crédito.

Vale lembrar que as instruções normativas são normas infralegais, que têm por objetivo disciplinar a execução da lei, sem jamais extrapolá-la, sob pena de serem declaradas ilegais. Nessa linha, alguns pontos mencionados são bastante questionáveis, dentre os quais destacamos: i) a exclusão da possibilidade de aproveitamento de crédito sobre exigências decorrentes de acordos ou convenções coletivas de trabalho, uma vez que os acordos e convenções têm força de lei e devem ser respeitados por todas as empresas; e ii) a potencial ilegalidade da determinação da exclusão do ICMS-ST da base de cálculo dos créditos das contribuições pelo contribuinte substituído.

Com efeito, é certo que, a despeito de a mencionada instrução normativa aparentemente ter sido editada a fim de corroborar algumas definições emanadas pelo Poder Judiciário em caráter vinculante à Administração Pública – como é o caso da exclusão do ICMS destacado da base de cálculo do PIS e da COFINS e da equiparação dasoperações da Zona Franca de Manaus e ALC’s às exportações, por exemplo – e trazer maior segurança aos contribuintes, também trouxe pontos controvertidos e que poderão perpetuar ainda algumas discussões judiciais e administrativas.

No que tange ao item “i” acima mencionado, a título de exemplo, a IN, ao inovar juridicamente e vedar expressamente a possibilidade de o contribuinte aproveitar-se de créditos de PIS/COFINS sobre despesas decorrentes de acordos e convenções coletivas trabalhistas, pode indicar uma interpretação contrária da Administração Pública ao entendimento mais recente do Poder Judiciário, que determina as balizas de essencialidade e relevância do bem para fins de enquadramento no conceito de insumos.

Importa observar que pretensa imposição de tal vedação diverge do inciso II do mesmo dispositivo legal, que prevê a caracterização como insumos de bens ou serviços que, mesmo utilizados após a finalização do processo de produção, de fabricação ou de prestação de serviços, tenham sua utilização decorrente de imposição legal. Veja-se, neste ponto, que o propósito de conferir maior segurança jurídica aos contribuintes é falho e poderá gerar ainda mais judicialização sobre o tema, ante a limitação expressa.

Além disso, quanto ao item “ii”, apesar de excluir o ICMS da base de cálculo de PIS/COFINS e, ao mesmo tempo, incluir esse tributo no cálculo dos créditos das mesmas contribuições, a IN destaca, em seu artigo 170, inciso I, que o ICMS-ST (sujeito ao regime de substituição tributária) não comporá a base de cálculo dos créditos de PIS e Cofins do contribuinte substituído. Nada obstante tal entendimento, que já não é novidade interpretativa da Receita Federal, servirá apenas como combustível para as calorosas discussões jurídicas acerca do tema. Apesar de não recolher diretamente o ICMS, os contribuintes há muito sustentam que o substituído tributário arca com o valor do imposto e, por consequência, tem direito de creditar-se da parcela de ICMS-ST recolhido, antecipadamente, pelo substituto, visto que o ICMS-ST integra o custo de aquisição de mercadoria que foi adquirida para revenda.

Nessa mesma linha, a IN termina por ratificar a sua interpretação de que o ICMS-ST compõe a base de cálculo do PIS/COFINS (art. 126, inciso I), tema que, atualmente, está pendente de decisão pelo Superior Tribunal de Justiça (Tema 1.125).

Desta forma, os contribuintes devem ser cuidadosos e estar atentos às disposições normativas, discutindo os temas passíveis de questionamento. Para lidar com tantas alterações normativas é preciso contar com uma consultoria que forneça o suporte necessário para evitar possíveis prejuízos tributários, além de lançar mão de medidas judiciais que lhe garantem maior segurança jurídica e competitividade.

Nós, do Grupo Assist, contamos com profissionais altamente qualificados e especializados nos temas em comento, à disposição para analisar de forma segura cada situação, orientar e oferecer soluções cabíveis.

Geyse Fernandes Neves | Consultora Tributária
Guilherme Davini de Almeida | Consultor Tributário
Raíssa do Prado Gravalos Martinelli | Advogada